محامو قضايا الجريمة المحاسبية الضريبية في ماربيا

الأفعال الأربعة في المادة 310 من CP: الخطر المجرد والخطر الملموس

تعاقب المادة 310 من قانون العقوبات بالسجن من خمسة إلى سبعة أشهر كلَّ من يكون ملزماً بموجب القانون الضريبي بمسك المحاسبة التجارية أو الدفاتر أو السجلات الضريبية، ويرتكب أحد أربعة أفعال تتمايز تمايزاً واضحاً من حيث طبيعتها ومتطلبات إثباتها. فالصورة (أ) —الإخلال الكلي بواجب مسك المحاسبة في نظام التقدير المباشر (estimación directa)— والصورة (ب) —مسك محاسبات مختلفة تتعلق بالنشاط نفسه وبالسنة المالية نفسها، تُخفي الوضع الحقيقي للمنشأة أو تُظهره على غير حقيقته— تُعدّان، وفقاً للرأي الغالب في الفقه، من جرائم الخطر المجرد (peligro abstracto): فهما لا تتطلبان أن تنتقل المخالفة فعلياً إلى إقرار ضريبي، بل يكفي السلوك المحاسبي المخالف ذاته. أما الصورتان (ج) —عدم قيد العمليات في الدفاتر، أو قيدها بأرقام مغايرة للأرقام الحقيقية— و(د) —القيود المحاسبية الوهمية— فتخضعان، على العكس من ذلك، لنموذج الخطر الملموس (peligro concreto): إذ يشترط النص ذاته للعقاب عليهما أن تكون الإقرارات الضريبية المعنية قد أُغفلت، أو أن تكون الإقرارات المقدَّمة انعكاساً للمحاسبة المزوّرة، وأن يتجاوز مبلغ القيود المدينة أو الدائنة المُغفلة أو المزوّرة 240,000 يورو عن كل سنة مالية. ويشكّل هذا التمييز البنيوي بين الصور الأربع نقطة الانطلاق الحتمية لأي دفاع فني في هذا المجال.

الركن المعنوي: القصد الجنائي وقبول القصد الاحتمالي

الجريمة المحاسبية جريمة عمدية بحتة: فلما كانت المادة 310 من قانون العقوبات لا تتضمن نصاً يجرّم صورتها غير العمدية —وهو ما تشترطه المادة 12 من قانون العقوبات للعقاب على الأفعال المرتكبة بإهمال—، فإن أياً من صورها الأربع لا يقبل الارتكاب عن إهمال. وقد تركّز النقاش الفقهي، في المقابل، على ما إذا كان القصد المطلوب يتسع للقصد الاحتمالي (dolo eventual)، وهي مسألة حسمتها المحكمة العليا الإسبانية (Tribunal Supremo) دون أي لبس:

«...أعلنت دون تردد قبولها القصد الاحتمالي في جميع الصور» الخاصة بالجريمة المحاسبية.

ولهذا الاجتهاد أهمية في الاتجاهين بالنسبة إلى دفاعنا: فمن جهة، يمكن للادعاء أن يدفع بقيام الجريمة بإثبات أن الملزم بالضريبة (obligado tributario)، وإن لم يسعَ مباشرةً إلى المخالفة، قد توقّع احتمال زيف محاسبته وقَبِل هذه النتيجة؛ ومن جهة أخرى، ولأن الأمر يقتضي تحديداً حداً أدنى من العلم بالخطر وقبوله، تنتفي مسؤولية من كان يجهل جهلاً حقيقياً المخالفات التي ارتكبها وكيل إداري أو موظف دون مشاركته أو رضاه.

علاقة التعدد مع الجريمة الضريبية: استغراق أم جرائم مستقلة؟

من أكثر المسائل أهمية من الناحية العملية العلاقةُ بين الجريمة المحاسبية والجريمة الضريبية المنصوص عليها في المادة 305 من قانون العقوبات عندما تجتمعان على الوقائع ذاتها. ولم يكن العمل القضائي موحَّداً في هذا الشأن: ففي بعض الحالات رأت المحاكم أن الأمر يتعلق بتنازع النصوص (concurso de normas) يُحسم وفق معيار الخصوصية لصالح الجريمة الضريبية، التي تستغرق المخالفة المحاسبية التي استُخدمت أداةً لارتكابها؛ وفي حالات أخرى، اختارت أحكام المحاكم الأدنى درجة (jurisprudencia menor) الإدانة بالجريمة المحاسبية المنصوص عليها في المادة 310 من قانون العقوبات وحدها، عندما لا يثبت مبلغ الضريبة المتهرَّب منه الذي تشترطه المادة 305 من قانون العقوبات، بينما تثبت المخالفة في مسك الدفاتر الإلزامية —وهو الحل الذي اعتمدته، على سبيل المثال، Audiencia Provincial de Málaga (المحكمة الإقليمية في مالقة) في قضية قضت فيها بالبراءة من الجريمة الضريبية، وبالإدانة في المقابل بالجريمة المحاسبية—. ويشكّل التحليل الدقيق للسيناريو الذي نواجهه، ولأيّ النموذجين أكثر ملاءمة لمصالح الموكّل بحسب كل قضية، أحد القرارات الاستراتيجية المحورية في دفاعنا.

الأثر الحمائي للتسوية الضريبية الطوعية (المادة 305.4 من CP)

تنص المادة 305.4 من قانون العقوبات على أن التسوية الضريبية الطوعية (regularización tributaria) التي يجريها الملزم بالضريبة تحول دون ملاحقته عن المخالفات المحاسبية المحتملة أو غيرها من أعمال التزوير الأداتية التي يكون قد ارتكبها سابقاً فيما يتعلق حصراً بالدين الذي جرت تسويته. غير أن هذا الأثر الحمائي يستلزم توافر شرطين نعمل عليهما بدقة في كل قضية: أن يكون مرتكب المخالفات المحاسبية هو نفسه الشخص المستفيد من التسوية، وأن تكون هذه المخالفات مرتبطة فعلاً بالدين الضريبي محل التسوية لا ببنود أخرى غريبة عنه. فالتسوية الجزئية أو غير المدروسة جيداً قد تُبقي خارج نطاق حمايتها مخالفاتٍ محاسبية كانت ستُحيَّد لو صيغت التسوية على النحو الصحيح.

مسؤولية الوكيل الإداري أو المستشار المحاسبي

عندما يكون من أعدّ المحاسبة المخالفة فعلياً وكيلاً إدارياً أو مستشاراً ضريبياً أو موظفاً محاسبياً غير الملزم بالضريبة، تُثار مسألة مسؤوليته الجنائية. ويميّز الفقه بوضوح بين حالتين: فإذا تصرّف المهني بناءً على تعليمات الملزم بالضريبة ودون علم بالغرض الاحتيالي، أُعفي من المسؤولية الجنائية؛ أما إذا تصرّف، على العكس من ذلك، بقصد جنائي، عالماً بالغاية من المخالفة المحاسبية وقابلاً بها، فإنه يُسأل بوصفه مساهماً في الجريمة —محرّضاً أو شريكاً ضرورياً (cooperador necesario) أو شريكاً مساعداً (cómplice)—، بعقوبة أدنى من عقوبة الفاعل المادي ولكن بمسؤولية جنائية كاملة. ومن ثمّ فإن إثبات درجة العلم التي كان عليها المهني المحاسبي فعلاً أمر حاسم، سواء لدفاعه هو أو لدفاع الملزم بالضريبة الذي يسعى إلى نقل المسؤولية إليه.