Ügyvédek számviteli-adójogi bűncselekmények ügyében Marbellában

A CP 310. cikkének négy magatartása: absztrakt és konkrét veszélyeztetés

A CP 310. cikke öt hónaptól hét hónapig terjedő szabadságvesztéssel bünteti azt, aki – az adójogszabályok alapján kereskedelmi könyvvitel, adójogi könyvek vagy nyilvántartások vezetésére kötelezettként – négy, jellegében és bizonyítási követelményeiben jól elkülönülő magatartás valamelyikét valósítja meg. Az a) pont szerinti forma – a könyvvezetési kötelezettség teljes elmulasztása tényleges jövedelem szerinti adózás (estimación directa) esetén – és a b) pont szerinti forma – ugyanazon tevékenységre és üzleti évre vonatkozó, eltérő könyvelések vezetése, amelyek elfedik vagy színlelik a vállalkozás valós helyzetét – az uralkodó szakirodalmi álláspont szerint absztrakt veszélyeztetési bűncselekmény: nem követeli meg, hogy a szabálytalanság ténylegesen megjelenjen egy adóbevallásban, elegendő maga a szabálytalan könyvviteli magatartás. Ezzel szemben a c) pont szerinti forma – gazdasági események könyveletlenül hagyása vagy a valóstól eltérő összegekkel történő könyvelése – és a d) pont szerinti forma – fiktív könyvelési tételek – konkrét veszélyeztetési szerkezetet követ: maga a jogszabály a büntethetőség feltételéül szabja, hogy a megfelelő adóbevallásokat ne nyújtsák be, vagy a benyújtottak a meghamisított könyvelést tükrözzék, továbbá hogy az elmulasztott vagy meghamisított terhelések vagy jóváírások összege üzleti évenként meghaladja a 240 000 eurót. A négy elkövetési forma közötti szerkezeti különbségtétel minden e területen folytatott szakszerű védekezés elengedhetetlen kiindulópontja.

A szubjektív elem: a szándékosság és az eshetőleges szándék megengedhetősége

A számviteli bűncselekmény kizárólag szándékosan követhető el: mivel a CP 310. cikke nem tartalmaz a gondatlan elkövetést büntetni rendelő kitételt – amelyet a CP 12. cikke a gondatlan magatartások büntethetőségéhez megkövetel –, a négy elkövetési forma egyike sem valósítható meg gondatlanságból. A szakirodalmi vita ehelyett arra összpontosult, hogy a megkövetelt szándékosság körébe beletartozik-e az eshetőleges szándék (dolo eventual); ezt a kérdést a Tribunal Supremo (a spanyol Legfelsőbb Bíróság) egyértelműen eldöntötte:

„…habozás nélkül állást foglalt az eshetőleges szándék elfogadása mellett valamennyi elkövetési formában” a számviteli bűncselekmény esetében.

Ez a gyakorlat a védelem szempontjából mindkét irányban jelentős: egyrészt a vád úgy is alátámaszthatja a bűncselekményt, hogy bizonyítja: az adózó, bár nem közvetlenül a szabálytalanságra törekedett, valószínűnek látta könyvelése valótlanságát, és ezt az eredményt elfogadta; másrészt, mivel éppen a kockázat minimális ismerete és elfogadása szükséges, kizárt annak felelőssége, aki valóban nem tudott egy könyvelő vagy alkalmazott által az ő részvétele vagy hozzájárulása nélkül elkövetett szabálytalanságokról.

Halmazati viszony az adócsalással: beolvadás vagy önálló bűncselekmények?

Az egyik legnagyobb gyakorlati jelentőségű kérdés a számviteli bűncselekmény és a CP 305. cikke szerinti adócsalás viszonya, ha mindkettő ugyanazon tényeken alapul. A bírói gyakorlat nem egységes: egyes esetekben a bíróságok látszólagos halmazatot (concurso de normas) állapítottak meg, amelyet a specialitás elve alapján az adócsalás javára oldottak fel, így az elnyeli az eszközként szolgáló számviteli szabálytalanságot; más esetekben az alsóbb fokú bíróságok gyakorlata kizárólag a CP 310. cikke szerinti számviteli bűncselekmény miatt ítélt el, amikor a CP 305. cikke által megkövetelt elcsalt adóösszeg nem nyert bizonyítást, a kötelezően vezetendő könyvek vezetésének szabálytalansága viszont igen – ezt a megoldást alkalmazta például az Audiencia Provincial de Málaga (málagai tartományi bíróság) egy olyan ügyben, amelyben az adócsalás vádja alól felmentett, a számviteli bűncselekményért viszont elítélt. Annak pontos elemzése, hogy melyik helyzetről van szó, és az adott esetben melyik tényállás kedvezőbb az ügyfél érdekei szempontjából, védelmünk egyik központi stratégiai döntése.

Az adórendezés védőhatása (CP 305.4. cikk)

A CP 305.4. cikke értelmében az adózó önellenőrzéssel történő adórendezése (regularización tributaria) kizárja, hogy az adózóval szemben eljárás induljon azon esetleges számviteli szabálytalanságok vagy egyéb eszközjellegű hamisítások miatt, amelyeket kizárólag a rendezett adótartozással összefüggésben korábban elkövetett. Ez a védőhatás azonban két feltétel együttes fennállását kívánja meg, amelyeket minden ügyben gondosan vizsgálunk: a számviteli szabálytalanságok elkövetője ugyanaz a személy legyen, aki az adórendezés kedvezményezettje, és a szabálytalanságok ténylegesen a rendezés tárgyát képező adótartozáshoz kapcsolódjanak, ne pedig ahhoz nem tartozó egyéb tételekhez. Egy részleges vagy rosszul felépített adórendezés kívül hagyhat a védelmén olyan számviteli szabálytalanságokat, amelyek helyes kivitelezés esetén semlegesítődtek volna.

A könyvelő vagy számviteli tanácsadó felelőssége

Ha a szabálytalan könyvelést ténylegesen nem az adózó, hanem egy könyvelő, adótanácsadó vagy számviteli alkalmazott készítette, felmerül annak büntetőjogi felelőssége. A szakirodalom két helyzetet világosan elhatárol: ha a szakember az adózó utasításait követte, és nem tudott a csalárd szándékról, büntetőjogi felelősség nem terheli; ha viszont szándékosan járt el, ismerve és elfogadva a számviteli szabálytalanság célját, részesként – felbujtóként, szükségszerű közreműködőként (cooperador necesario) vagy bűnsegédként – felel a bűncselekményért, a tettesénél enyhébb büntetéssel, de teljes büntetőjogi felelősséggel. Ennélfogva annak bizonyítása, hogy a számviteli szakember valójában milyen mértékben volt tisztában a helyzettel, döntő jelentőségű mind saját védelme, mind a felelősséget rá áthárítani kívánó adózó védelme szempontjából.