Délit Comptable Fiscal à Marbella

Les quatre conduites de l'art. 310 CP : danger abstrait et danger concret

L'article 310 CP sanctionne, d'une peine d'emprisonnement de cinq à sept mois, quiconque, étant tenu par la loi fiscale de tenir une comptabilité commerciale, des livres ou des registres fiscaux, se livre à l'une des quatre conduites de nature et d'exigence probatoire bien différenciées. La modalité a) — manquement absolu à l'obligation de tenue de comptabilité en régime d'estimation directe — et la modalité b) — tenue de comptabilités distinctes qui, se référant à une même activité et un même exercice, occultent ou simulent la véritable situation de l'entreprise — constituent, selon la doctrine majoritaire, des délits de danger abstrait : elles n'exigent pas que l'irrégularité se traduise effectivement dans une déclaration fiscale, la conduite comptable irrégulière elle-même suffisant. Les modalités c) — non-comptabilisation d'opérations, ou comptabilisation avec des chiffres différents des chiffres réels — et d) — écritures comptables fictives — répondent, en revanche, à un schéma de danger concret : le texte lui-même exige, pour leur répression, que les déclarations fiscales correspondantes aient été omises ou que celles présentées reflètent la comptabilité falsifiée, et que le montant des débits ou crédits omis ou falsifiés dépasse 240 000 euros par exercice économique. Cette distinction structurelle entre les quatre modalités constitue le point de départ obligé de toute défense technique en la matière.

L'élément subjectif : le dol et l'admissibilité du dol éventuel

Le délit comptable est une infraction strictement intentionnelle : l'article 310 CP ne prévoyant pas de clause d'incrimination pour faute — exigée par l'article 12 CP pour sanctionner les conduites imprudentes —, aucune de ses quatre modalités n'admet la commission par négligence. Le débat doctrinal s'est en revanche concentré sur la question de savoir si le dol exigé inclut le dol éventuel, question que le Tribunal Supremo a tranchée sans ambages :

"...s'est prononcé sans hésitation en admettant le dol éventuel dans toutes les modalités" du délit comptable.

Cette doctrine se révèle pertinente dans les deux sens pour notre défense : d'une part, l'accusation peut soutenir le délit en établissant que l'obligé fiscal, sans rechercher directement l'irrégularité, s'est représenté comme probable la fausseté de sa comptabilité et a accepté ce résultat ; d'autre part, précisément parce qu'un minimum de connaissance et d'acceptation du risque est exigé, la responsabilité de celui qui ignorait véritablement les irrégularités commises par un gestionnaire ou un employé, sans sa participation ni son consentement, est exclue.

La relation de concours avec le délit fiscal : absorption ou délits autonomes ?

L'une des questions de plus grande portée pratique est la relation entre le délit comptable et le délit fiscal de l'article 305 CP lorsque les deux concourent sur les mêmes faits. La pratique judiciaire n'a pas été uniforme : dans certains cas, les tribunaux ont retenu un concours de normes, résolu par le critère de spécialité en faveur du délit fiscal, qui absorberait l'irrégularité comptable ayant servi d'instrument ; dans d'autres, la jurisprudence des juridictions inférieures a opté pour condamner exclusivement pour le délit comptable de l'article 310 CP lorsque le montant fraudé exigé par l'article 305 CP n'est pas établi, mais que l'irrégularité dans la tenue des livres obligatoires l'est — solution adoptée, par exemple, par l'Audiencia Provincial (cour provinciale) de Malaga dans un cas où l'acquittement a été prononcé pour le délit fiscal et la condamnation retenue, en revanche, pour le délit comptable. Analyser avec précision dans quel scénario nous nous trouvons, et quelle qualification se révèle la plus favorable aux intérêts du client selon le cas concret, constitue l'une des décisions stratégiques centrales de notre défense.

La protection de la régularisation fiscale (art. 305.4 CP)

L'article 305.4 CP dispose que la régularisation fiscale de l'obligé empêche sa poursuite pour les éventuelles irrégularités comptables ou autres faussetés instrumentales que, exclusivement en lien avec la dette régularisée, il aurait commises antérieurement. Cet effet protecteur exige cependant la réunion de deux conditions que nous traitons avec rigueur dans chaque affaire : que l'auteur des irrégularités comptables soit le même sujet bénéficiant de la régularisation, et que ces irrégularités soient effectivement liées à la dette fiscale objet de la régularisation et non à d'autres éléments qui lui sont étrangers. Une régularisation partielle ou mal conçue peut laisser hors de sa protection des irrégularités comptables qui, correctement articulées, auraient été neutralisées.

La responsabilité du gestionnaire ou du conseiller comptable

Lorsque la comptabilité irrégulière a été matériellement établie par un gestionnaire, un conseiller fiscal ou un employé comptable autre que l'obligé fiscal, se pose la question de sa responsabilité pénale. La doctrine distingue clairement deux scénarios : si le professionnel a agi suivant les instructions de l'obligé fiscal et sans connaissance du but frauduleux, il est exonéré de toute responsabilité pénale ; si, au contraire, il a agi avec dol, connaissant et acceptant la finalité de l'irrégularité comptable, il répond en tant que participant — instigateur, coopérateur nécessaire ou complice — du délit, avec une peine inférieure à celle de l'auteur matériel mais avec une pleine responsabilité pénale. Établir le degré de connaissance réel du professionnel comptable se révèle, par conséquent, décisif tant pour sa propre défense que pour celle de l'obligé fiscal qui prétendrait lui transférer la responsabilité.